由于众所周知的原因，中美洲小国（”巴国”）事件在中国大陆似乎并没有引起多少人的注意，但是在西方国家，这件事不仅成了媒体连续一周的头条新闻，并且还在持续发酵中。在此我们不探讨有哪些人牵扯其中，咱们换个角度来看，这件事情对于经济合作与发展组织（OECD）倡导的“税务透明和信息交换”，尤其是全球金融账户涉税信息自动交换制度（CRS）在世界更大范围地实施将无疑起到推动作用。
在今年2月份上海召开的G20财长和央行行长会议上，巴国就因在全球税收透明和信息交换机制上的被动与不合作被“点名批评”，OECD秘书长在给G20财长的报告中，对其在执行全球金融账户涉税信息自动交换问题上的“出尔反尔”进行了大篇幅地说明。“巴国事件”发生后，OECD秘书长公开表态，再次对巴国拒绝加入CRS的行为表示不满，呼吁巴国等少数一些不配合的离岸金融中心赶紧“回头是岸”，向他们的“榜样”泽西岛、瑞士、百慕大群岛、开曼群岛和香港等学习。以下是OECD秘书长Angel Gurria在声明中提到的一段话：
“Just a few weeks ago,we told G20 Finance Ministersthat Panama wasback-tracking on its commitment to automatic exchange of financial account information.The consequences of Panama’s failure to meet the international tax transparency standards are now out there in full public view.Panama must put its house in order, by immediately implementing these standards.”
目前全球有96个国家或地区（为表达简便，统一称“国家”）承诺将在CRS制度下开展金融账户涉税信息自动交换工作，几乎涵盖了全球所有的金融中心和发达经济体。中国已经于2015年12月16日签署了《多边主管机构协议》（MCAA), 成为第77个加入CRS的国家。加入CRS、成为CRS参与国（Participating Jurisdiction) 到底意味着什么呢？我们不妨做一个小讨论。
参与国和需申报国
首先需要弄明白两个概念，参与国和需申报国（Reportable Jurisdiction)。从字面意思理解，参与国当然就是指参与CRS，并将按照CRS的规定开展信息自动交换的国家。而需申报国的意思是说在CRS下，涉及该国税收居民的金融账户信息需要收集和报送。根据OECD的要求，各国在实施CRS下的信息交换时应当通过国内法的形式发布适用于该国的“参与国名单”和“需申报国名单”，并且要根据实际情况每年更新。
在理想状况下，参与国应当同时也是需申报国，因为只有这样才会形成参与国之间的一种排列组合式的信息交换网络，使得避税者在这张大网里无处躲藏。但是在国际法层面，由于各国具体情况不同，很难用绝对统一的硬性标准“一刀切”。因此，OECD为了“团结一切可以团结的力量”，允许参与国在多边信息交换机制以外通过双边机制（譬如双边税收协定等）来达到同样的目的。例如有严格保密法律制度的瑞士，为不使本国的金融行业受到过大的冲击，瑞士政府就反对多边机制下彻底的信息自动交换，拒绝将账户信息报送给与瑞士没有紧密经济和政治联系的国家。这样，有些国家可能属于CRS参与国，但是瑞士可能不会将其列入需申报国名单。
当然也存在另一种情况，有的参与国本身就没有所得税，譬如开曼群岛，其居民如果不是脑残一般也不会为了逃税把资产藏到海外。所以，开曼群岛在与其他参与国签署双边协定时，可能就不需要其他国家对等地报送自己的居民在境外金融账户的信息。因此可以说，CRS参与国并非一定就是需申报国。
例1：
开曼群岛与曼岛（爱尔兰岛与大不列颠岛之间的一个小岛，属英国女王私人领地）签订的双边协定就规定，曼岛无需报送信息给开曼群岛，但开曼群岛需报送信息给曼岛。所以对于曼岛来说，开曼群岛属于参与国，但是却不是需申报国，也就是说位于曼岛的金融机构不需要收集和报送账户持有人为开曼居民的账户信息。
成为参与国
根据OECD发布的指导各国政府实施CRS的手册规定，各国可以将所有在政府层面公开承诺在2018年之前开展CRS信息交换工作的国家都纳入参与国名单，包括第一批国家（early adopters)和第二批国家（fast followers)具。具体列示如下（名单来源于OECD官网）：
第一批于2017年实施自动交换的国家：
安圭拉，阿根廷，巴巴多斯，比利时，百慕大，英属维尔京群岛，保加利亚，开曼群岛，哥伦比亚，克罗地亚，库拉索岛，塞浦路斯，捷克共和国，丹麦，多米尼加，爱沙尼亚，法罗群岛，芬兰，法国，德国，直布罗陀，希腊，格陵兰，格恩西岛，匈牙利，冰岛，印度，爱尔兰，曼岛，意大利，泽西岛，韩国，拉脱维亚，列支敦士登，立陶宛，卢森堡，马耳他，墨西哥，蒙特塞拉特，荷兰，纽埃，挪威，波兰，葡萄牙，罗马尼亚，圣马力诺，塞舌尔，斯洛伐克共和国，斯洛文尼亚，南非，西班牙，瑞典，特立尼达和多巴哥，特克斯和凯科斯群岛，英国
第二批于2018年实施自动交换的国家：
阿尔巴尼亚，安道尔，安提瓜和巴布达，阿鲁巴，澳大利亚，奥地利，巴哈马，伯利兹，巴西，文莱，加拿大，智利，中国（中华人民共和国），库克群岛，哥斯达黎加，加纳，格林纳达，香港（中国），印度尼西亚，以色列，日本，科威特，马绍尔群岛，澳门（中国），马来西亚，毛里求斯，摩纳哥，新西兰，卡塔尔，俄罗斯，圣基茨和尼维斯，圣卢西亚，圣文森特和格林纳丁斯，萨摩亚，沙特阿拉伯，新加坡，圣马丁岛，瑞士，土耳其，阿拉伯联合酋长国，乌拉圭
目前被要求加入CRS但仍迟迟未动的国家：
巴林，瑙鲁，巴国，瓦努阿图
只有参与国之间才会进行CRS下的金融账户信息自动交换，因此，也只有位于参与国的金融机构才需要按照CRS的要求开展相应的尽职调查以及账户识别等合规工作。
例2：
中国的A银行在伦敦和纽约分别有一家分行B和C， 由于英国属于CRS参与国而美国不是，那么B分行则需要按照英国法律的要求开展CRS下的合规工作，而C分行则无需开展CRS的合规工作。当然，如果未来中美正式开始实施FATCA，那么C分行可能有FATCA下的合规义务。
此外，金融机构在进行尽职调查等账户识别时，只需要识别账户持有人为需申报国税收居民的情形，对于非需申报国的情况无需进行收集和报送。
例3：
中国的L小姐作为信托设立人在开曼群岛设立了XYZ信托，信托下持有若干金融资产。根据信托协议，信托受托人为开曼当地一家持照信托公司，她的儿子B（巴国税收居民）和女儿C（中国税收居民）分别为该信托的固定受益人。那么就信托受益人来说，XYZ信托（通常为信托受托人）需要报送C的信息给开曼群岛政府，而不需报送B的信息，因为巴国并非CRS参与国，更不是CRS需申报国。
让离岸公司“靠岸”
看了例3, 你可能会疑问，L小姐岂不是直接把所有的资产都转到非参与国，譬如巴国，就可以完全规避掉CRS？的确，有这种可能。因为如果L小姐直接通过设立在巴国的离岸公司持有大量金融资产，并且该离岸公司不在其他CRS参与国拥有任何金融账户的话，她在巴国的信息通常是不会受到CRS影响的（除非又来一次大leak）。当然，前提是巴国政府坚决要与世界作对，立志做一个藏污纳垢的“天堂”，永远不加入CRS。（个人以为，随着全球反避税和反洗钱制度的不断完善，这样的"天堂“应该会越来越少）。
根据CRS的规定，金融机构在识别账户持有人的时候，如果发现账户持有人也是一家金融机构，通常不需要对其进行信息收集和报送。这个很好理解，因为如果账户持有人自己是金融机构，那么它自己会去做CRS下的合规工作，识别自己的账户持有人信息。从而不会导致实际控制人或者最终受益人被漏掉的情况。但是如果账户持有人是设立在非CRS参与国的投资机构（金融机构的一种），那么还能给与其同样的待遇，不进行信息收集和报送么？来看一个例子：
例4：
中国居民L小姐在巴国注册了一家名为PQ的离岸公司。PQ公司由巴国一家持照的专业公司来管理，其下持有若干金融资产，并在瑞士SBS银行存有现金500万瑞郎。
同时，L小姐还在开曼群岛注册了一家名为PK的离岸公司。PK公司由开曼群岛一家持照专业公司来管理，其下也拥有若干金融资产，也在瑞士SBS银行存有现金500万瑞郎。
在CRS下，PQ公司和PK公司通常会被分类成“投资机构”（金融机构中的一种）。（这么分类的法理原因较复杂，限于篇幅，不赘述。）
下面，我们来讨论瑞士SBS银行应当怎样处理这两个“500万"的账户：
PK公司：
开曼群岛属于CRS参与国，那么PK公司属于参与国的金融机构。对于瑞士SBS银行来说，当账户持有人自身属于金融机构时，通常无需进行账户信息的收集和报送，也就是说PK公司这500万的账户信息，瑞士银行无需进行CRS下的操作，只需获得PK公司的金融机构身份即可。前面已经说了，PK公司自己作为金融机构，其需要按照开曼的法律规定将L小姐的金融账户信息报送给开曼政府。
此时报送信息的主体为PK公司，且报送的资产信息应为PK持有的所有资产。
PQ公司：
PQ公司也是金融机构，但是此时瑞士银行不能再用上面的方法来对待PQ公司的账户，因为PQ公司位于非CRS参与国巴国。为什么要不同对待呢？其实原因简单，如果再用上面PK的做法，瑞士银行不收集和报送信息的话，PQ公司属于非参与国的金融机构，也没有CRS合规义务，那么就会造成瑞士银行（参与国金融机构）管理的500万账户信息被漏报的情形。
正是为了防止这种“真空区”的出现，OECD在CRS文本以及CRS评述中特别规定，位于非参与国的投资机构不应当给与其金融机构的待遇，而应当将其视为“被动非金融机构”(Passive Non-Financial Entity)，将其“穿透”，找出实际控制人或最终受益人。因此，瑞士银行在穿透账户持有人PQ公司之后会找出其实际控制人为L小姐，并将其信息报送给瑞士政府，而后传递给中国政府。
此时报送信息的主体为瑞士SBS银行，但需报送的资产信息只限于其所管理的500万瑞郎。
由此可以看出，L小姐的离岸公司不管设立在非参与国巴国还是参与国开曼群岛，只要该离岸公司在CRS参与国持有金融账户，那么她作为实际控制人的信息都会被报送并分别由开曼政府和瑞士政府交换给中国政府。
注：这里你可能要问，对于PQ公司来说，瑞士银行只报送了500万瑞郎的资产信息，那么PQ公司其他的资产信息是不是漏掉了呢？这个得具体分析，得看这些资产是不是通过在CRS参与国开立金融账户的方式来持有，如果是的话，那管理该金融账户的金融机构会进行报送。但如果管理该金融账户的金融机构位于非CRS参与国（譬如美国），那么这些资产当然也就不在CRS的约束范围之内了。（关于这个问题的更多讨论可以参见《美国，下一个避税天堂》中的举例说明）。
结语
“巴国事件”史无前例, 1000多万份资料，涉及全球21个离岸金融中心的20多万家公司。它刺激了整个世界的神经，让越来越多的人意识到破除旧的不合理的国际税收秩序，形成新的全球税务透明和信息交换机制对于建立一个“better world"（OECD口号）的至关重要性，而且这里面涉及到的远不止避税那么简单，还有洗钱、贪污、走私、贩毒甚至战争等等更为严重的问题。
微信号：科林流浪记
英文ID：driftingcolin
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