第三十章 政府及民间非营利组织会计

第一节 政府会计概述

政府会计是会计体系的重要分支，它是运用会计专门方法对政府及其组成主体的财务状况、运行情况（含运行成本，下同）、现金流量、预算执行等情况进行全面核算、监督和报告。

一、政府会计标准体系

我国的政府会计标准体系由政府会计基本准则、具体准则及应用指南和政府会计制度等组成。

（一）政府会计基本准则

政府会计基本准则用于规范政府会计目标、政府会计主体、政府会计信息质量要求、政府会计核算基础，以及政府会计要素定义、确认和计量原则、列报要求等原则事项。基本准则指导具体准则和制度的制定，并为政府会计实务问题提供处理原则2015年1月，财政部制定发布了《政府会计准则——基本准则》（以下简称《基本准则》）。

（二）政府会计具体准则及应用指南

政府会计具体准则依据基本准则制定，用于规范政府发生的经济业务或事项的会计处理原则、详细规定经济业务或事项引起的会计要素变动的确认、计敏和报告应用指南是对具体准则的实际应用作出的操作性规定2016年以来，财政部相继出台了存货、投资、固定资产、无形资产、公共础设施、政府储备物资、会计调整、负债、财务报表编制和列报、政府和社会资本合作项目合同等政府会计具体准则和固定资产准则应用指南。

（三）政府会计制度

政府会计制度依据基本准则制定、主要规定政府会计科及账务处理、报表体系及编制说明等。按照政府会计主体不同，政府会计制度主要由政府财政会计制度和政府单位会计制度组成2017年财政部制定发布了《政府会计制度行政事业单位会计科目和报表》（以下简称《政府会计制度》），2018年又印发了11项新旧制度衔接规定和7个特殊行业单位执行《政府会计制度》的补充规定，新旧衔接规定和补充规定也是政府会计制度的有机组成部分。

此外，为了及时回应和解决政府会计准则制度执行中的问题，进一步补充和完善政府会计标准体系，财政部还适时出台了政府会计准则制度解释，以确保准则制度有效实施。财政部于2019年印发了《政府会计准则制度解释第1号》和《政府会计准则制度解释第2号》。

政府会计主体应当根据政府会计准则（包括基本准则和具体准则）规定的原则和政府会计制度及解释的要求，对其发生的各项经济业务或事项进行会计核算。根据《基本准则》，政府会计主体主要包括各级政府、各部门、各单位。各级政府指各级政府财政部门，具体负责财政总会计的核算。各部门、各单位是指与本级政府财政部门直接或者间接发生预算拨款关系的国家机关、军队、政党组织、社会团体、事业单位和其他单位。

军队、已纳入企业财务管理体系的单位和执行《民间非营利组织会计制度》的社会团体，其会计核算不适用政府会计准则制度。

二、政府会计核算模式

政府会计由预算会计和财务会计构成。政府会计核算应当实现预算会计与财务会计适度分离并相互衔接，全面、清晰反映政府财务信息和预算执行信息，为开展政府信用评级、加强资产负债管理、改进政府绩效监督考核、防范财政风险等提供支持，促进政府财务管理水平提高和财政经济可持续发展。

（一）政府预算会计和财务会计的“适度分离”

1. “双功能”。政府会计应当实现预算会计和财务会计双重功能。预算会计应准确完整反映政府预算收入、预算支出和预算结余等预算执行信息，财务会计应全面准确反映政府的资产、负债、净资产、收入、费用等财务信息。

2. “双基础”。预算会计实行收付实现制，国务院另有规定的，从其规定；财务会计实行权责发生制。

3. “双报告”。政府会计主体应当编制决算报告和财务报告。政府决算报告的编制主要以收付实现制为基础，以预算会计核算生成的数据为准；政府财务报告的编制主要以权责发生制为基础，以财务会计核算生成的数据为准。

（二）政府预算会计和财务会计的“相互衔接”

政府预算会计和财务会计“适度分离”，并不是要求政府会计主体分别建立预算会计和财务会计两套账，对同一笔经济业务或事项进行会计核算，而是要求政府预算会计要素和财务会计要素相互协调，决算报告和财务报告相互补充，共同反映政府会计主体的预算执行信息和财务信息。

三、政府会计要素及其确认和计量

（一）政府预算会计要素

政府预算会计要素包括预算收入、预算支出与预算结余。

1. 预算收入

预算收入是指政府会计主体在预算年度内依法取得的并纳人预算管理的现金流入预算收入一般在实际收到时以确认，以实际收到的金额计量。

2. 预算支出

预算支出是指政府会计主体在预算年度内依法发生并纳人预算管理的现金流出。预算支出一般在实际支付时予以确认，以实际支付的金额计量。

3. 预算结余

预算结余是指政府会计主体算年度内预算收入扣除预算支出后的资金余额以及历年滚存的资金余额。

预算结余包括结余资金和结转资金。结余资金是指年度预算执行终了，预算收实际完成数打除预算支出和结转资金后剩余的资金结转资金是指预算安排项目的支出年终尚未执行完毕或者因故未执行几下年需要按原用途继续使用的资金。

（二）政府财务会计要素

政府财务会计要素包括资产、负债、净资产、收入和费用。

1. 资产

资产是指政府会计主体过去的经济业务或事项形成的，由政府会计主体控制的，预期能够产生服务潜力或者带来经济利益流人的经济资源。服务潜力是指政府会计主体利用资产提供公共产品和服务以行政府职能的潜在能力，经济利益流人表现为现金及现金等价物的流人，或者现金及现金等价物流出的减少。符合政府资产定义的经济资源，在同时满足以下条件时，确认为资产：

• 一是与该经济资源相关的服务潜力很可能实现或经济利益很可能流人政府会计主体；
• 二是该经济资源的成本或者价值能够可靠地计量。

政府会计主体的资产按照流动性，分为流动资产和非流动资产流动资产包括库存现金银行存款、其他货币资金、零余额账户用款额度、财政应返还额度、期投资、应收及预付款项、存货等，非流动资产包括固定资产、在建工程、无形资产、长期投资、公共基础设施、政府储备资产、文物文化资产、保障性住房等。

政府资产的计量属性主要包括历史成本置成本、现值，公允价值和名义金额。政府会计主体在对资产进行计量时，一般应当采用历史成本采用重置成本、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的资产金额能够持续、可靠计量无法采用历史成本、重置成本、现值和公允价值计量属性的，采用名义金额（即人民币1元）计量。

2. 负债

负债是指政府会计主体过去的经济业务或者事项形成的，预期会导致经济资源流出政府会计主体的现时义务。现时义务是指政府会计主体在现行条件下已承担的义务。未来发生的经济业务或者事项形成的义务不属于现时义务，不应当确认为负。符合政府负债定义的义务，在同时满足以下条件时，确认为负债：

• 一是履行该义务很可能导致含有服务潜力或者经济利益的经济资源流出政府会计主体；
• 二是该义务的金额能够可靠地计量。

政府会计主体的负债按照流动性，分为流动负债和非流动负债流动负债包括应付及预收款项应缴税费、应付职工、应缴款项等、非流动负债包括长期应付款、预计负债等。政府会计主体的负债按照偿债压力不同，分为偿还时间与金额基本确定的负债和由或有事项形成的预计负债。偿还时间与金额基本确定的负债按政府会计主体的业务性质及风险程度，分为融资活动形成的举借债务及其应付利息、运营活动形成的应付及预收款项和暂收性负债。政府举借的债务包括政府发行的政府债券，向外国政府、国际经济组织等借入的款项，以及向上级政府借入转贷资金形成的借入转贷款。应付及预收款项应付及预收款项包括应付职工薪酬应付账款、预收款项、应交税费、应付国库集中支付结余和其他应付未付款项。暂收性负债是指政府会计主体暂时收取，随后应做上缴、退回、转拨等处理的款项，主要包括应缴财政款和其他暂收款项。政府会计主体常见的或有事项主要包括：未决诉讼或未决仲裁、对外国政府或国际经济组织的贷款担保、承诺（补贴、代偿）、自然灾害或公共事件的救助等。

政府负债的计量属性主要包括历史成本、现值和公允价值。政府会计主体在对负债进行计量时，一般应当采用历史成本。采用现值、公允价值计量的，应当保证所确定的负债金额能够持续、可靠计量。

3. 净资产。

净资产是指政府会计主体资产扣除负债后的净额其金额取决于资产和负债的计量。

4. 收入。

收入是指报告期内导致政府会计主体净资产增加的、含有服务潜力或者经济利益的经济资源的流入。收入的确认应当同时满足以下条件：

• 一是与收入相关的含有服务潜力或者经济利益的经济资源很可能流入政府会计主体；
• 二是含有服务潜力或者经济利益的经济资源流入会导致政府会计主体资产增加或者负债减少；
• 三是流入金额能够可靠地计量。

5. 费用。

费用是指报告期内导致政府会计主体净资产减少的、含有服务潜力或者经济利益的经济资源的流出。费用的确认应当同时满足以下条件：

• 一是与费用相关的含有服务潜力或者经济利益的经济资源很可能流出政府会计主体；
• 二是含有服务潜力或者经济利益的经济资源流出会导致政府会计主体资产减少或者负债增加；
• 三是流出金额能够可靠地计量。

四、政府财务报告和决算报告

（一）政府财务报告

政府财务报告是反映政府会计主体某一特定日期的财务状况和某一会计期间的运行情况和现金流量等信息的文件。财务政府财务报告的目标是向财务报告使用者提供与政府财务状况、运行情况和现金流量等有关的信息，反映政府会计主体公共受托责任履行情况，有助于财务报告使用者作出决策或者进行监督和管理。

政府财务报告应当包括财务报表和其他应当在财务报告中披露的相关信息和资料。财务报表包括会计报表和附注。会计报表至少应当包括资产负债表、收入费用表和现金流量表。

政府财务报告主要分为政府部门财务报告和政府综合财务报告。政府部门编制部门财务报告，反映本部门的财务状况和运行情况财政部门编制政府综合财务报告、反映政府整体的财务状况、运行情况和财政中长期可持续性。

（二）政府决算报告

政府决算报告是综合反映政府会计主体年度预算收支执行结果的文件，政府决算报告的目标是向决算报告使用者提供与政府预算执行情况有关的信息，综合反映政府会计主体预算收支的年度执行结果有助于决算报告使用者进行监督和管理并为编制后续年度预算提供参考和依据。

政府决算报告应当包括决算报表和其他应当在决算报告中反映的相关信息和资料。