知识点三 审计要素##
审计要素包括三方关系、鉴证对象（财务报表）、财务报表编制基础（标准）、审计证据、和审计报告这五个方面。
一.审计业务的三方关系####
审计的三方关系人：注册会计师[第一方]、被审计单位管理层[第二方]、财务报表预期使用者[第三方]
【提示】三方关系的含义并不是指的其中某一方的个人，而是指的这三者的关系。
【关注】财务报表的“编、审、用”
- 企业编报表，对财务报表、经营管理负责；
- CPA审报表，对财务报表发表审计意见；
- 使用者用报表，对审计后的报表更放心。
三方关系是鉴证业务的重要标准之一，如某项业务不存在除责任方之外的其他预期使用者[例如，设计内部控制，执行商定程序，代编财务报表等]，该业务不构成鉴证业务。
【提示】这里说的是如果不存在三方关系那就不是鉴证业务，而是相关服务，鉴证业务一定存在三方业务。
（1）注册会计师
注册会计师是指项目合伙人，项目组其他成员或会计师事务所。
【提示】一般情况是个人，有的情况也指会计师事务所。
- 注册会计师的责任：按照审计准的规定对财务报表发表审计意见
- 确认责任的方式:注册会计师通过签署审计报告确认其责任。（签了报告就要负相应责任）
- 履行职责的要求：遵守职业道德要求（包括保持专业胜任能力），遵循审计准则的规定，计划和实施审计工作，获取充分适当的审计证据，得出合理的审计结论，发表恰当的审计意见。
【理解】这一条其实说的就是一个完整的审计流程，审计首先要有一定的职业道德，然后根据审计准则办事，开展业务之前要先做审计计划，然后通过实施审计程序获取充分适当的审计证据，获取足够的审计证据之后才可以得到合理的结论，得到意见之后才可以在审计报告中做出合理意见。
如果审计业务涉及的特殊知识和技能超出了注册会计师的能力范围（指CPA六科意外的事项），可以利用专家工作，但应当确信包括专家在内的项目组整体已具备所需的知识和技能。
（2）被审计单位管理层（责任方）
责任方是指对财务报表负责的组织或人员，即被审计单位管理层。
- 之所以称管理层为责任方，是因为管理层和治理层对编制财务报表承担完全责任—不会因为CPA审计而减轻责任，双方责任不会互相减轻
- 执行审计工作的前提是指管理层和治理层认可并理解其应当承担下列责任，这些责任构成了审计工作的基础：
1.按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映；—保证编报表的合法性、公允性
2.设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报；—内控防止舞弊
3.向注册会计师提供必要的的工作条件，包括：—要提供必要资料
（1）允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息（如：记录、文件和其他事项）；
（2）向注册会计师提供审计所需的其他信息（如关联方、违反法规行为等）
（3）允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员。
【总结】 三大项要记忆：1.保证编报表的合法性、公允性；2.内控防止舞弊；3.要提供给CPA必要资料。三小项了解即可：概括来说就是使CPA可以接触到他想接触到的信息和人。
- 确认审计条件的形式：要求管理层就其已履行的某些责任提供书面声明，包括针对管理层的书面声明、其他审计准则要求的书面声明，以及在必要时需要获取用于支持其他审计证据的书面声明。
【提示】管理层签署一份书面声明，并需要在财务报表上签字。CPA看到这些必要声明后才可以进行审计，没有这些必要的程序CPA无法开始审计工作。
- 如果管理层不认可其责任，或不同意提供书面声明，注册会计师承接此类审计业务是不恰当的。如果法律法规要求承接此类审计业务，注册会计师可能需要向管理层解释这种情况的重要性及其对审计报告的影响。
【提示】管理层要是不负责任，不配合，那CPA就不能承接这项审计业务。但是如果是法律法规要求CPA接这项业务那么CPA就要向管理层解释清楚问题的严重性，会造成什么影响。
- 财务报表编制和财务报表审计是财务信息生成链条上的不同环节，两者各司其职。如果财务报表存在重大错报，而注册会计师通过审计没有发现，也不能减轻管理层和治理层对财务报表的责任。
【提示】这里说的是如果被审单位财务报表存在重大错报，而CPA没有发现，以后出了问题，也不能减轻管理层的责任。
（3）预期使用者
- 预期使用者是指预期使用审计报告和财务报表的组织或人员，主要是指与财务报表（鉴证对象）有重要和共同利益的主要利益相关者。
例如，在上市公司财务报表中，预期使用者主要是指上市公司的股东。再如，企业向银行贷款，银行要求企业提供一份反映财务状况的财务报表，那么银行就是该审计报告的预期使用者。
- 管理层也会成为预期使用者之一，但不是唯一的预期使用者【否则三方关系就成了两方】。
- 如注册会计师无法识别使用审计报告的所有组织和人员，应根据法律法规的规定或与委托人签订的协议识别预期使用者。
- 审计报告的收件人应当尽可能地明确为所有的预期使用者，但在实务中往往很难做到这一点。例如，注册会计师为上市公司提供财务报表审计服务，其审计报告的收件人为“XX股份有限公司全体股东”，但除了股东之外，公司债权人、证券监管机构等显然也是预期使用者。
二.鉴证对象（财务报表）
（1）鉴证业务的鉴证对象（大范围）
鉴证对象是否恰当是注册会计师能否将一项业务作为审计业务或其他鉴证业务予以承接的前提条件。—审计前提的第一个前提
适当的审计对象应当同时具备一列条件：
- 鉴证对象可以识别；
例如，“营业收入”可识别，“工作态度”不好识别；玉器的硬度可识别，玉器的精美程度不好识别。（可识别度一般都具有统一的标准，不同人会得到相同结论，不可识别的一般都没有固定标准，不同人会出现不同看法）
- 不同的组织或人员对鉴证对象按照既定标准（固定标准）进行评价或计量的结果合理一致—不同人看来结论一致
- 注册会计师能够收集与鉴证对象有关的信息，获取充分、适当的证据，以支持其提出适当的鉴证结论。
（2）审计业务的鉴证对象（小范围）
在财务报表审计中，鉴证对象即财务报表。 - 管理层和治理层（如适用）在编制财务报表时需要：
1.根据相关法律法规的规定确定是用的财务报告编制基础—选对正确适当的编制基础
2.根据适用的财务报告编制基础编制财务报表—按照选定基础编制
3.在财务报表中对适用的财务报告编制基础做出恰当的说明。—对选定的基础进行披露
三.标准（财务报表编制基础）
（1）鉴证业务的标准（大范围）
** 1）标准的概念**
标准是指用于评价或计量鉴证对象的基准，当涉及列报时，还包括列报的基准。
2）标准的特征
适当的标准应当具备以下所有特征：
- 相关性：标准要对应
- 完整性：标准覆盖面要广
- 可靠性：大家都认可的才可靠
- 中立性：保持中立，不偏不向
-
可理解性：要能看的明白
注册会计师基于自身的预期、判断和个人经验对鉴证对象进行的评价和计量，不构成适当的标准。（CPA的职业判断不是标准）
（2）审计业务的标准（小范围）
在财务报表审计中，财务报告编制基础即是标准【但不是唯一标准】
编制基础分为通用目的编制基础和特殊目的编制基础。
1）通用目的编制基础：满足广大报表使用者的编制基础，主要是指会计准则和会计制度。
2）特殊目的编制基础：满足特定使用者的编制基础，包括计税核算基础（专门编制给税务机关的），监管机构的报告要求（专门编给银监会的）和合同约定（特定用户特别编制要求）等。
四.审计证据—发表意见的基础
（1）审计证据的类型
- 审计证据：是指注册会计师为了得出审计结论和形成审计意见而使用的必要信息。
- 审计证据在性质上具有累积性【需要一定数量】
- 审计证据主要是在审计过程中通过实施审计程序获取的，也可能从其他来源获得。如以前审计中获取的信息。
- 会计记录是重要的审计证据来源【必不可少】，被审计单位雇佣或聘请专家编制的信息也可以作为审计证据。注册会计师获取的函证回函也是重要的审计证据。
- 审计证据既包括支持和佐证管理层认定的信息，也包括与这些相矛盾的信息（存在前后关系的矛盾，也会证明存在舞弊的可能）。在某些情况下，信息的缺乏（如管理层拒绝提供CPA要求的声明，不提供必要信息也能够说明存在问题）本身也构成审计证据，也可以被注册会计师利用。
（2）审计证据的特性
审计证据的特性包括充分性和适当性。
- 充分性是对审计证据数量的衡量（证据数量越多，理由越充分）
- 适当性是对审计证据质量的衡量（证据适当才说明证据更有说服力，更有质量）
【提示】 质量可以弥补数量，而数量不能弥补质量
证据数量少但都具有足够说服力，所以质量弥补了数量。证据数量很多，但都不具有说服力，所以数量并不能弥补质量，没有说服力数量再多也没用。
适当性又可以分为相关性和可靠性
相关性：指证据有没有用
可靠性：指证据是否可信赖
由于不同来源或不同性质的证据可以证明同一项认定，注册会计师有一定的选择余地，从而可以考虑获取证据的成本与所获取信息有用性之间的关系，但不应仅以获取证据的困难和成本为由减少不可代替的程序。（CPA不能因为困难作为理由而省略了必要程序）
五.审计报告
- 审计报告包括标准审计报告和非标准审计报告。
- 审计意见包括无保留意见、保留意见、否定意见、无法表示意见。
（1）无保留意见的审计报告
如果对财务报表发表无保留意见，除非法律法规另有规定外，注册会计师应当在审计意见中使用“财务报表在所有重大方面按照【适用的财务报告编制基础（如企业会计准则等）】编制，公允反映了…”的措辞。
（2）非无保留意见的审计报告
如果存在下列情形之一时，注册会计师应当对财务报表清楚地恰当的发表无保留意见：
（1）根据获取的审计证据，得出财务报表整体存在重大错报的结论；
（2）无法获取充分、适当的审计证据，不能得出财务报表整体不存在重大错报的结论【受限】。
审计要素总结
| 要素 | 三方关系 | 鉴证对象 | 标准 | 审计证据 | 审计报告 |
|---|---|---|---|---|---|
| 理解 | 关注关系 | 财务报表 | 编制基础 | 结论依据 | 最终产品 |
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