文/深圳张慧芬律师
司法会计鉴定因其专业性、技术性特征，被视为「证据之王」，在案件办理尤其是刑事经济类案件的办理中起着举足轻重的作用。但在司法实践中，由于鉴定能力参差不齐，「证据之王」常常隐藏着多种错误。下面结合深圳律师协会组织的、章宣静检察官讲授的《「司法会计鉴定意见的审查及质证」研讨会》及个人查找的相关资料、办案经验，分享一些审查技巧。
一、对鉴定人资格的审查
1、我国目前对司法会计鉴定人的管理尚无统一法律明文规定，通说认为会计师、注册会计师、审计师、会计学或审计学高校教师等依法取得司法会计鉴定人资格后均可进行。
2、司法实践中审查标准有二：一是审查鉴定人是否取得了《司法鉴定人执业证》且执业类别为「 司法会计鉴定」；二是审查鉴定人是否具有中国注册会计师资格且所在的会计师事务所进入了由法院系统统一印制的《司法鉴定人名册》。
3、同时还要注意审查：《司法鉴定人执业证》使用期限是否届满、是否存在挂名鉴定情形、是否符合回避条件、是否受到行业或行政处罚、诚信等级评估情况等。
二、对文书标题的审查
1、根据司法部《司法鉴定文书规范》第七条规定，司法会计鉴定报告的标题应写明司法鉴定机构的名称和委托鉴定事项。
2、标题中不得出现法律评判的字词，如「关于XXX 涉嫌挪用/侵占/贪污公司资金的情况」、「关于XXX 涉嫌挪用/侵占/贪污的司法会计鉴定书」等。这些标题存在先入为主，有罪推定的错误，违背了司法会计鉴定的中立性原则。
3、部分鉴定机构错将司法会计鉴定文书标题写为《司法审计报告》，二者有本质不同，会因同委托「鉴定」事项不符而不予采纳。
三、对委托鉴定事项的审查
1、根据《司法鉴定程序通则》第十八条第三款、《人民检察院刑事诉讼规则》第二百四十九条、《公安机关办理刑事案件程序规定》第二百四十条规定，均明确了委托人不得明示或暗示司法鉴定机构、司法鉴定人员按其意图或特定目的提供鉴定意见。
2、司法实践中存在委托要求不中立的情况，如办案机关要求「对XX贪污数额进行鉴定」、对「XXX在甲公司改制时隐匿资产情况及所隐匿资产的去向情况进行鉴定」等。
3、混淆检验对象与鉴定对象，如要求对「涉案材料、银行流水、电子证据等相关资料进行鉴定」，容易造成鉴定人随意扩大或缩小鉴定对象，或对非财务会计专门性问题作出认定。
4、混淆评估事项与鉴定事项。如「预计收入、预计成本、预计损失」，均不可作为鉴定委托事项。
四、对鉴定检材的审查
1、司法会计鉴定的检材只能是会计资料。该会计资料需与案件待证的会计事项在时间、内容和范围等方面相关；需符合法定载体形式，口头形式不得作为会计资料；需是复式记载，即同一业务要在两个以上账户中记载，形成“勾稽关系”。
2、不得直接使用言词证据。如鉴定依据中引用讯（询）问笔录、自述材料、证人证言、聊天记录等。根据《人民检察院司法会计工作细则（试行）》第二十四条，制作鉴定文书须遵守以下规定：（二）鉴定意见不得依据犯罪嫌疑人供述、被害人陈述、证人证言等非财务会计资料形成。《刑事诉讼法》第六十一条，证人证言必须在法庭上经过公诉人、被害人和被告人、辩护人双方质证并且查实以后，才能作为定案的根据。
3、检材不得自行提取。《人民检察院司法会计工作细则（试行）》第七条，司法会计人员参加勘验检查、搜查、扣押、调取证据的，应当在案件承办人员的主持下，按照相关规定进行。若鉴定人员独自进行取证，则属于进行侦查活动，符合法定回避事由，可导致鉴定甚至是侦查行为的无效。
4、检材不需被告人签字确认。一是「不得要求他人自证其罪」的基本原则要求；二是司法会计鉴定是通过对客观存在之检材进行检验，对检材所反映的涉案会计事实的客观真实性做出主观判断的过程，不涉及对犯罪嫌疑人或被告人的刑事责任的认定。
5、检材不充分的情况不得进行鉴定。根据《 司法鉴定程序通则 》第十五条，具有下列情形之一的鉴定委托，司法鉴定机构不得受理：（二）发现鉴定材料不真实、不完整、不充分或者取得方式不合法的。故鉴定中不得出现：「由于查不到/缺乏……故认定/推定为……」等以推测方式替代客观描述的会计事项。
五、对鉴定过程的审查
1、不得采取抽查/抽样的检验方法。审计可采用抽样审计，但在司法会计鉴定中明令禁止，司法会计鉴定必须对会计材料全面审查，不可抽样鉴定。
2、不得对检材真实性做出鉴定。比如在鉴定中体现「伪造」、「虚假合同」、「假借条」、「虚假发票」等表述。根据《司法鉴定程序通则》第十二条，委托人委托鉴定的，应当向司法鉴定机构提供真实、完整、充分的鉴定材料，并对鉴定材料的真实性、合法性负责。
3、不得对财务收支与生产经营的关联性作出认定，如「未签订合同是否意味着不能报销相应的款项」；不得以事实或法律上的认识错误扩大「成本性支出」范围，如对篡改银行对账单的挪用认定为成本性支出。篡改的银行对账单未实际进行账务处理，尤其是未作为成本性支出的账务处理，未引起会计要素的变化，也未引起物权权属上的变化。
4、检材要全面客观。不能仅凭某记账凭证后未附原始凭证得出鉴定意见，要对相应时间段内所有记账凭证后所附的原始凭证张数与记账凭证注明的张数相符性进行核对；不得直接依据其他机构证明文件，缺乏亲历性，超出了自身可证范围；不得依据复印件做出鉴定，缺乏检验所见。
六、对鉴定结论的审查
1、不得对嫌疑人/被告人行为进行界定、分析、表述、推测等。不得出现如：「XX担任XX岗位期间」、「XX利用XX职务之便」、「XX经手做XX事」，「XX虚开发票」，「XX将单据抽出」、「XX应对资金去向负责」、「XX向社会不特定人员集资」、「在XX授意下」、「没有合法经营手续、未经国家任何部门批准」、「XX业务未实际发生」等表述。
2、不得对行为人的主观故意做出认定，如：「故意隐瞒、销毁、隐瞒收入」、「恶意抬高」、「恶意透支」等表述。
3、不得对财务事项处理结果从法律层面进行判断。如在鉴定报告中表述：「贪污」、「挪用」、「侵吞」、「虚假出资」、「非法所得」、「非法吸收公众存款」、「涉嫌诈骗、扰乱金融秩序」等。
根据《人民检察院司法会计工作细则（试行）》第二十四条第（三）款规定：鉴定意见不应涉及对定罪量刑等法律问题的判断。
4、不得对非货币资产损失额作出鉴定。不属于司法会计鉴定的范围。
5、不得出具模糊、推测性的鉴定意见。如「可能」、「估计」等。一是不符合「鉴定意见」的证据要求。司法会计鉴定的目的是为诉讼证明会计专业的「专门性问题」的客观真实性，无明确结论的司法会计鉴定意见不具有相应作用。二是最高人民法院《关于民事诉讼证据的若干规定》第二十九条第五款、《关于行政诉讼证据若干问题的规定》第三十二条第五款均明确规定，司法鉴定必须有「明确的鉴定结论」。
七、对鉴定落款的审查。
1、依照《司法鉴定文书规范》第七条，司法会计鉴定意见书的落款应该有「司法鉴定人签名或者盖章，并写明司法鉴定人的执业证号，同时加盖司法鉴定机构的司法鉴定专用章，并注明文书制作日期等」内容。
2、司法鉴定文书正文标题下方编号处应当加盖司法鉴定机构的司法鉴定专用章钢印；司法鉴定文书各页之间应当加盖司法鉴定机构的司法鉴定专用章红印，作为骑缝章；司法鉴定文书制作日期处应当加盖司法鉴定机构的司法鉴定专用章红印。
3、司法实践中，经常出现不规范的落款，如加盖司法鉴定机构公章而非鉴定专用章、鉴定人员未签字、未加盖骑缝章等情形。
八、对鉴定附件的审查。
1、根据《司法鉴定文书规范》第八条，司法鉴定文书附件应当包括与鉴定意见、检验报告有关的关键图表、照片等以及有关音像资料、参考文献等的目录。附件是司法鉴定文书的组成部分，应当附在司法鉴定文书的正文之后。
2、司法实践中会出现只有鉴定报告而没有附件或者附件极为简单的情况，不仅侵犯了被告人、辩护人的辩护权利，而且影响到鉴定报告的科学性、客观性。
九、对司法会计鉴定补正、补充鉴定、重新鉴定的区分。
1、 补正：依据《司法鉴定程序通则》第四十一条，司法鉴定意见书出具后，发现有下列情形之一的，司法鉴定机构可以进行补正：
（一）图像、谱图、表格不清晰的；
（二）签名、盖章或者编号不符合制作要求的；
（三）文字表达有瑕疵或者错别字，但不影响司法鉴定意见的。
补正应当在原司法鉴定意见书上进行，由至少一名司法鉴定人在补正处签名。必要时，可以出具补正书。
对司法鉴定意见书进行补正，不得改变司法鉴定意见的原意。
2、补充鉴定：依据《司法鉴定程序通则》第三十条，有下列情形之一的，司法鉴定机构可以根据委托人的要求进行补充鉴定：
（一）原委托鉴定事项有遗漏的；
（二）委托人就原委托鉴定事项提供新的鉴定材料的；
（三）其他需要补充鉴定的情形。
补充鉴定是原委托鉴定的组成部分，应当由原司法鉴定人进行。
3、重新鉴定：依据《司法鉴定程序通则》第三十一条，有下列情形之一的，司法鉴定机构可以接受办案机关委托进行重新鉴定：
（一）原司法鉴定人不具有从事委托鉴定事项执业资格的；
（二）原司法鉴定机构超出登记的业务范围组织鉴定的；
（三）原司法鉴定人应当回避没有回避的；
（四）办案机关认为需要重新鉴定的；
（五）法律规定的其他情形。
第三十二条，重新鉴定应当委托原司法鉴定机构以外的其他司法鉴定机构进行；因特殊原因，委托人也可以委托原司法鉴定机构进行，但原司法鉴定机构应当指定原司法鉴定人以外的其他符合条件的司法鉴定人进行。
接受重新鉴定委托的司法鉴定机构的资质条件应当不低于原司法鉴定机构，进行重新鉴定的司法鉴定人中应当至少有一名具有相关专业高级专业技术职称。
·补正、补充鉴定和重新鉴定有着明显不同的适用情形和要求，但在司法实践中常出现混淆情况。如顾雏军虚报注册资本罪、违规不披露重要信息罪、挪用资金罪案，鉴定机构先出具了11份司法会计鉴定报告，后被指出鉴定人不具备鉴定执业资格，又由同一鉴定机构有资质人员重新作出11份鉴定，最终被法院认定为「重新鉴定」，并因为系同一鉴定机构作出违反法定程序等问题而予以排除，导致案件证据链条出现巨大缺口。
十、善于利用鉴定人员出庭制度。
1、根据《刑事诉讼法》第一百九十二条，公诉人、当事人或者辩护人、诉讼代理人对鉴定意见有异议，人民法院认为鉴定人有必要出庭的，鉴定人应当出庭作证。经人民法院通知，鉴定人拒不出庭作证的，鉴定意见不得作为定案的根据。
2、对鉴定人员的询问，可以围绕：司法会计鉴定与审计、评估的区别；鉴定人员的执业资格、专业知识；鉴定委托、鉴定内容是否有罪推定，是否违反客观、公正、科学、独立的原则等。
3、关于司法会计鉴定的相关法律规范：《司法鉴定程序通则》、 《司法鉴定文书规范》 、《人民检察院司法会计工作细则（试行）》、《司法鉴定机构登记管理办法》、《司法鉴定人登记管理办法》、《司法鉴定许可证管理规定》等。
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